多重因素推动全球数字税谈判工作提速

2021年4月7日，由意大利担任主席国的第二次二十国集团（G20）财长和央行行长会议召开，经济合作与发展组织（OECD）秘书长安赫尔·古里亚最后一次向会议作报告，会议认可OECD在应对经济数字化税收挑战方面所做的工作，重申对建立全球公平、可持续和现代化国际税收体系的承诺，并致力在两大支柱蓝图报告的基础上在2021年中期达成一项全球共识解决方案。

自拜登-哈里斯政府执政以来，美国在全球数字税规则谈判中的态度和立场出现了巨大变化，拜登税改对双支柱方案提出新建议，加之世界经济急需克服新冠疫情下行影响而尽快复苏的需要，多重因素推动全球数字税的谈判工作提速，在2021年7月达成共识协议的可能性增大。

美国对双支柱方案的态度出现重大变化

在2月12日的七国集团（G7）财长会议上，美国财政部长耶伦明确表示美国已经“回归”全球领导力，这是耶伦第一次以财政部长身份参会，耶伦告诉其他财政部长“现在是做大事的时候了”。英国担任G7的主席国，此次财长会议将在BEPS（税基侵蚀和利润转移）包容性框架下达成全球税收改革共识性协议作为优先工作事项，并确认在G7、G20和OECD等重要国际场合展开紧密和建设性的合作。

2月25日耶伦致信G20财长和央行行长，她在信中指出，全球经济的变化给公司税收带来巨大挑战，美国致力于在G20/OECD包容性框架内就双支柱方案展开多边讨论，克服现有分歧，找到公平和明智的有效解决方案。在随后26日的G20财长和央行行长会议上，耶伦明确表态，美国撤回特朗普政府之前就第一支柱方案提出的“安全港”建议。“安全港”建议允许美国数字企业在第一支柱方案和现行国际税收规则之间自由选择，该建议将有可能使第一支柱方案的努力功亏一篑。“安全港”建议由前任美国财政部长姆努钦于2019年底提出，但随后遭到多数OECD成员国和欧盟的反对，特朗普政府曾为此一度退出BEPS包容性框架下的谈判。

撤回“安全港”建议是美国新一届政府在数字税规则问题上发出的明确信号，结合其他迹象判断，拜登-哈里斯政府采取了与特朗普政府不一样的策略，不再一味地强调“美国优先”，不再坚持“接受则继续，否则就退群”的态度，转而采取在合作中发挥美国领导作用的策略，耶伦将其描述为“美国优先并不意味着美国孤立”（America first must never mean America alone）。

拜登税改对双支柱蓝图方案提出新建议

2021年3月31日拜登-哈里斯政府发布《情况简报：美国就业计划》，该计划提出在未来10年内耗资2万亿美元用以投资美国的基础设施、研究开发、清洁能源、振兴制造业，以及提升医疗质量水平。为满足巨大的资金需求，拜登-哈里斯政府提出“美国制造税收计划”（下称“拜登税改”），预期在未来15年内增加2.5万亿美元税收收入，为美国就业计划提供强大财力支撑。4月7日美国财政部公布了拜登税改的简要细节，总体观察，拜登税改将对2017年特朗普税改的《减税与就业法》做出诸多重要修订。

拜登税改的核心内容有四个方面：

第一，将公司所得税联邦标准税率从21%升至28%，再考虑州一级税率，美国公司所得税综合税率将升至32%左右。

第二，对美国盈利丰厚的大型公司将按照会计账面利润征收15%的全球最低税，这一做法类似于之前的替代性最低限额税（AMT），但适用门槛和详细规则仍待观察。

第三，改革全球无形低税所得（GILTI），终止该规则中美国公司海外有形资产投资所获首个10%回报的免税优惠，将集团整体有效税率算法改为按国别计算，最低税税率从目前的13.125%提升至21%。

第四，废除“无形资产境外所得规则”（FDII），以“停止有害公司倒置和终止低税发展规则”（SHIELD）取代“反税基侵蚀税规则”（BEAT），主要是防止美国跨国公司为了规避美国税收而采取将总部母公司外迁至低税地国家而进行的公司倒置行为。

此外，拜登税改还将加大对清洁能源的税收支持以应对气候变化需求，提供更多预算资源给美国国内收入局（IRS），以加强对逃避税的审查。

为配合拜登税改的需求，美国近来陆续对双支柱蓝图方案提出新建议。针对第一支柱，美国建议适用范围不再限于自动化数字服务（ADS）和面向消费者业务（CFB），放弃业务属性区分而采用“全面性的范围界定”；另外，建议抬高阈值门槛以收窄落入适用范围的纳税人数量，仅适用于全球年营业收入不低于200亿美元的大型跨国企业集团。据测算，符合这一建议要求的征税目标约有100家跨国企业集团。

针对第二支柱，耶伦在4月7日的G20财长和央行行长会议上推动各国采纳美国的建议，建立全球最低税规则。美国建议对第二支柱方案进一步简化，以建立一个能够持续稳健运行的全球最低税规则，并建议将全球最低税税率设定为21%，而目前第二支柱方案的设计是12.5%。

BEPS包容性框架下的谈判进程提速

OECD税收政策与管理中心主任帕斯卡(Pascal Saint-Amans)欢迎美国的新建议，指出这样的建议将使其他国家有机会获得更多的税收，同时美国也可以向它的大型公司加征税收，这将使BEPS包容性框架下的谈判工作重启，并朝着有益的方向前进。

德国、英国、荷兰、意大利等国也对美国的建议表示欢迎：德国认为美国的建议是建设性的，德国对在2021年中达成全球共识协议持有信心；英国认为美国新建议下的数字税规则将确保数字公司向英国缴纳足够的税收；荷兰认为美国的新建议朝着达成全球共识协议迈出了一大步，同时符合荷兰政府反对跨国公司逃避税和有害税收竞争的努力；意大利特别对美国提出的全球最低税建议表示赞赏，认为这有利于在全球范围内打击逃避税行为，并有利于各国解决受疫情影响的财政收入难题。

但是，也有国家对美国的新建议持有保留态度。比如，法国财政部长勒梅尔（Bruno Le Maire）对美国的新建议表示谨慎乐观，表示法国需要时间研究以确定法国的态度。勒梅尔重申，法国坚持双支柱方案同时达成协议，不能偏废。爱尔兰则明确地对美国的新建议表示反对，这也容易理解，美国提出的全球最低税规则将大大打击最高税率只有12.5%的爱尔兰的税制竞争力。

谈判进程提速，在2021年中达成全球共识协议可期，是一件令人鼓舞的事情，但是也要客观地看到其他方面的影响，并为即将到来的迄今为止对传统国际税收规则的最大实质性变革做好准备。

为应对疫情和经济复苏，拜登-哈里斯政府为美国开出了“天价”投资单，巨大的资金需求迫使美国重拾增税策略，但是美国的政策制定者并不想为此削弱美国的税制竞争力，为此，期望以第二支柱的全球反税基侵蚀规则（GloBE）为由，将税率提升至21%的美国最低税规则推向全球，使得其他国家自愿或不自愿地“配合”美国国内政策的需要，这确实体现了耶伦提出的“美国优先但不孤立”的新理念。

美国智库“税收基金会”（Tax Foundation）的一项研究显示，全球最盈利的100家跨国企业集团，美国公司占72%，名列第一，而中国公司占10%，与欧洲公司并列第二，其他地区公司占8%。美国的全球最低税建议不仅影响那些依赖低税政策成为国际金融投资中心的低税国家和地区，也会影响将税收优惠作为重要经济政策选项的发展中国家，如果将最低税率设置在21%的水平，将大大挤压发展中国家应对经济波动的政策选项空间。

实质而言，无论第二支柱的全球反税基侵蚀规则还是美国的全球最低税，都是一把双刃剑，一方面，确实有利于全球多边协调应对跨国公司的逃避税行为；另一方面，意味着税收主权的让渡，意味着调节本国经济发展的税收政策工具使用受到限制，对这一点必须保持非常清醒的认识。

（励贺林系天津商业大学会计学院副院长，姚丽系天津理工大学管理学院讲师，本文系2020年度国家社会科学基金一般项目“数字经济征税权国际竞争加剧背景下更好维护我国国家税收利益研究”的阶段性研究成果）